Obowiązek podatkowy przy usługach transportowych po
wyroku TSUE – interpretacja Ministra Finansów
Trwający do niedawna spór dotyczący obowiązku podatkowego w VAT przy usługach transportowych, miał zostać w założeniu ostatecznie rozstrzygnięty przez Trybunał Sprawiedliwości UE. Zarówno podatnicy, jak i organy podatkowe oczekiwały na ocenę Trybunału, czy polskie przepisy dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług transportowych nie pozostają w sprzeczności z prawem wspólnotowym.
Spór związany był z różnicami w regulacjach unijnych i krajowych w kwestii powstania obowiązku podatkowego w VAT przy tego rodzaju usługach.
Przypomnijmy, że ogólna zasada określająca moment powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT, wyrażona w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż powstaje on z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, wskazując jednocześnie na liczne wyjątki od tej reguły zawarte w art. 19 ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.
Natomiast zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a) ustawy o VAT, w przypadku usług transportu osób i ładunków kolejami, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usługi.
Zasady powstawania obowiązku podatkowego w podatku od wartości dodanej zostały inaczej przedstawione w przepisach dyrektywy w sprawie VAT. W art. 63 dyrektywy określono, iż zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny, w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług. Natomiast w art. 64 i 65 dyrektywy, określony został inny (niż wynikający z art. 63) moment powstania obowiązku podatkowego, w ściśle określonych sytuacjach. Szczególne regulacje dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego nie dotyczą świadczenia usług transportowych.
W art. 66 dyrektywy przewidziano jednak możliwość uregulowania przez państwa członkowskie w odmienny sposób problematyki związanej z powstaniem obowiązku podatkowego aniżeli wynika to z treści art. 63, 64 i 65. Z tym że ustawodawca unijny zastrzegł, że odstępstwa te mogą dotyczyć określonych transakcji lub określonych kategorii podatników w jednym z następujących terminów:
a) nie później niż z datą wystawienia faktury;
b) nie później niż w momencie otrzymania zapłaty;
c) jeżeli faktura nie została wystawiona lub została wystawiona z opóźnieniem, w określonym terminie nie później niż z upływem terminu wystawienia faktury ustalonego przez państwa członkowskie na mocy art. 222 akapit drugi lub, jeżeli państwo członkowskie nie ustaliło takiego terminu – w określonym terminie od daty zaistnienia zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego.
W związku ze szczególnymi unormowaniami dotyczącymi powstania obowiązku podatkowego przy usługach transportowych pojawił się spór podatników z organami podatkowymi. Dokonując wykładni przepisu art. 19 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT, w związku ze sformułowaniem „nie później jednak..” organy podatkowe zajmowały stanowisko, w myśl którego użycie słowa „jednak” przesądza o terminie powstania obowiązku podatkowego jako ostatniego dnia upływu terminu określonego w ustawie. Zatem w ocenie organów podatkowych obowiązek podatkowy w związku ze świadczeniem usług transportowych (jeśli nabywca nie zapłacił za wykonaną usługę) powstaje w 30. dniu, licząc od dnia wykonania usługi. Natomiast podatnicy uznawali, że ustawodawca dał możliwość wyboru momentu rozpoznania obowiązku podatkowego z tego tytułu w przedziale czasu obejmującym okres od 1. do 30. dnia wykonania usługi, jeśli sprzedawca nie otrzymał zapłaty lub części zapłaty za usługi. Taka interpretacja, pozwalająca na wykazanie obowiązku podatkowego w dniu wystawienia faktury dokumentującej wykonanie usługi byłaby zgodna z unijnymi regulacjami.
Ostatecznie, w wyroku z dnia 16 maja 2013 r., sygn. C-169/12, Trybunał Sprawiedliwości UE orzekł, iż art. 66 dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie unormowaniu prawa krajowego, zgodnie z którym podatek od wartości dodanej w odniesieniu do usług transportowych i spedycyjnych staje się wymagalny w momencie otrzymania całości lub części zapłaty, lecz nie później niż po upływie 30 dni od dnia świadczenia usługi, nawet jeżeli faktura została wystawiona wcześniej i przewiduje późniejszy termin zapłaty.
Minister Finansów w związku z ww. wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wydał w dniu 8 sierpnia 2013 r. interpretację ogólną nr PT3/033/2/323/AEW/13/RD82408 (Dz. Urz. Min. Fin. poz. 27). W piśmie tym wyjaśnił, iż:
„(…) Z uwagi na zakwestionowanie przez TSUE w świetle uregulowań unijnych poprawności przepisu art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a) i b) ustawy o VAT do podatnika należy wybór czy przy świadczeniu usług transportowych i spedycyjnych znajdzie zastosowanie dedykowany dla tych usług moment powstania obowiązku podatkowego określony ww. przepisem czy też:
- niebędąc obowiązanym do wystawienia faktury – podatnik będzie rozpoznawał obowiązek podatkowy zgodnie z zasadą wskazaną w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, tj. z momentem wykonania usługi, lub
- będąc obowiązanym do wystawienia faktury – podatnik będzie rozpoznawał obowiązek podatkowy zgodnie z zasadą wskazaną w art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, tj. z chwilą wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu, licząc od dnia wykonania usługi. (…)” (podkreślenie redakcji).
Minister Finansów podkreślił, że zastosowanie jednego z ww. momentów powstania obowiązku podatkowego (czyli wskazanego w art. 19 ust. 4 lub art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a) i b) ustawy o VAT) determinuje właściwy termin wystawienia faktury, stosownie do przepisów rozporządzenia w sprawie faktur. Oznacza to, że w przypadku określenia szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług transportowych, faktury powinny być wystawiane zgodnie z § 11 rozporządzenia w sprawie faktur, natomiast w sytuacji określenia ogólnego momentu powstania obowiązku podatkowego – nie później niż 7. dnia od dnia wykonania usługi.
Zatem interpretacja wydana przez Ministra Finansów pozwala podatnikom na zastosowanie różnych wariantów rozwiązań w zakresie ustalania obowiązku podatkowego w VAT przy usługach transportowych. Pozwoli to wielu przedsiębiorcom wybrać korzystniejszy dla nich sposób rozliczania podatku VAT od tego rodzaju usług. Dużym firmom transportowym z pewnością ogólny moment powstania obowiązku podatkowego i fakturowanie usług w momencie ich wykonania ułatwi rozliczenia.
W wydanej interpretacji Minister Finansów zwrócił także uwagę na zmiany w ustawie o VAT, jakie wejdą w życie od 1 stycznia 2014 r., a które dotyczą m.in. nowych sposobów ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego.
Według nowych uregulowań zamiast art. 19, obowiązywać będzie przepis art. 19a, który ustanowi ogólną zasadę, iż obowiązek podatkowy powstawać będzie z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Od zasady tej ustalone zostały wyjątki, jednak warto zauważyć, że w stosunku do usług transportowych przepis nie będzie już określał w sposób szczególny momentu powstania obowiązku podatkowego. Zatem interpretacja wydana przez Ministra Finansów będzie miała zastosowanie wyłącznie do czynności wykonanych przed 1 stycznia 2014 r.
źródło: http://www.gofin.pl/